税会差异分析及税务处理方法课件.ppt

税会差异分析及税务处理方法,集美地税稽查局,货币资金及应收款项,一、货币资金损失的涉税处理 货币资金损失，是指企业因管理不善等人为因素或自然灾害造成的现金短款，以及存入银行或其他金融机构的款项已经部分或全部不能收回而造成的损失。企业财产损失所得税前扣除管理办法（国家税务总局令第13号令）第七条规定，企业因下列原因发生的财产损失，须经税务机关审批才能在申报企业所得税时扣除：（1）因自然灾害、战争等政治事件等不可抗力或者人为管理责任，导致现金、银行存款的损失；。,货币资金及应收款项,二、应收款项减值的涉税处理 企业会计准则规定坏账准备计提的范围包括：应收账款、应收票据、预付账款、应收股利、应收利息、其他应收款、长期应收款等。对于坏账准备的计提比例，企业会计准则并没有明确的限制，只是规定企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，有客观证据表明该应收款项发生减值，应当将应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认资产减值损失，计提坏账准备。,货币资金及应收款项,（一）坏账准备的涉税处理 中华人民共和国企业所得税法第十条规定，在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（七）未经核定的准备金支出。中华人民共和国企业所得税法实施条例第五十五条规定：企业所得税法第十条第（七）项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。,货币资金及应收款项,（二）坏账损失的涉税处理中华人民共和国企业所得税法第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。中华人民共和国企业所得税法实施条例第三十二条规定：企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的坏账损失，。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。,货币资金及应收款项,企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。中华人民共和国企业所得税法实施条例第二十二条规定：其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项收入外的其他收入，包括已作坏账损失处理后又收回的应收款项等。,存货,一、存货初始计量的涉税处理（一）外购存货的成本即存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他归属于存货采购成本的费用。与企业所得税法相比较，二者确定成本的方法相同。（二）企业自制存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。,存货,企业自制存货如果需要通过借款组织生产，根据企业会计准则第17号借款费用规定，企业发生的借款费用，可直接归属于需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定使用或者可销售状态的存货的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。,存货,中华人民共和国企业所得税法实施条例第三十七条规定，企业经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并按照本条例有关规定扣除。,存货,可见，会计与税法均允许将经过12个月以下的建造才能达到预定可销售状态的存货发生的借款费用计入存货成本。但税法同时规定计入有关资产成本的借款费用，应按照中华人民共和国企业所得税实施条例的有关规定扣除。,存货,中华人民共和国企业所得税实施条例第三十八条规定：企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发生债券的利息支出；（2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。,存货,中华人民共和国企业所得税法第四十六条规定：企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。可见，计入存货成本的利息支出，如果超过了税法规定的标准，不允许在税前扣除。,存货,（三）非货币性资产交换取得存货初始计量的涉税处理企业会计准则第7号非货币性资产交换规定，非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产的账面价值的差额计入当期损益。如果非货币性资产交换不具有商业实质，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本。,存货,与企业所得税法相比较，当非货币性资产交换具有商业实质时，会计与税法确定取得存货成本的方法相同；当非货币性资产交换不具有商业实质时，会计与税法确定取得存货成本的方法不同，会使存货的会计成本与计税基础之间产生差异。企业接受投资者投入存货、接受捐赠存货、盘盈存货、债务重组方式取得存货计税基础与会计成本的确定方法基本相同。,存货,二、购进货物、在产品、产成品发生非正常损失和购进货物改变用途的涉税处理中华人民共和国增值税暂行条例第十条规定：下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（1）用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务；（2）非正常损失的购进货物及相关的应税劳务；（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务。,存货,因此，购进货物、在产品、产成品发生非正常损失和购进货物改变用途的，应当将原抵扣的进项税额转出。根据企业财产损失所得税前扣除管理办法（国家税务总局令第13号）第七条规定，因人为管理责任，导致存货发生的损失须经税务机关备案才能在申报企业所得税时扣除。,存货,三、将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费以及将自产、委托加工或者购进的货物移送他人的涉税处理根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则第四条规定，企业将自产、委托加工的货物用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费，将自产、委托加工或者购进的货物移送他人的，应视同销售货物，计提增值税。,存货,根据关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828号）第二条规定，企业将自产、委托加工或者购进的货物移送他人的，因资产所有权属已发生改变，应按规定视同销售确定收入，确认资产转让所得。,存货,四、发出存货核算方法的涉税处理（一）发出存货计价的涉税处理。企业会计准则规定，企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十三条规定：企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出发、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。（注：税法的加权平均法包括移动加权平均法。）,存货,由此可见，会计与税法对发出存货的计价方法基本一致。纳税人改变了成本计算方法、间接成本分配方法、存货计价方法的，纳税人年度纳税申报时，未说明上述三种计算方法变更的原因、不能提供有关资料，或虽说明但变更没有合理的经营和会计核算需要，以及改变计算方法前后衔接不合理、存在计算错误的，主管税务机关应对纳税人由于改变计算方法而减少的应纳税所得额进行纳税调整，并补征税款。,存货,（二）低值易耗品和包装物摊销的涉税处理企业会计准则第1号存货第二十条规定：企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。,存货,中华人民共和国企业所得税法第十五条规定：企业使用或者销售存货，按照规定计算的存货成本，准予在计算应纳税所得额时扣除。税法规定使用或者销售存货成本的计算方法有先进先出法、加权平均法、个别计价法，并要求不能分两次在计算应纳税所得额时扣除，当会计要求选择五五摊销法时，税法要求选择一次摊销法，若低值易耗品和包装物的领用与报废分属两个不同的年度，则领用的年度应当调整减少应纳税所得额，实际报废的年度作反方向调整。,存货,五、期末存货计量的涉税处理企业会计准则规定，资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低法计量。存货成本高于可变现净值的，应当计提存货跌价准备并计入当期损益。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额计入当期损益。,存货,根据中华人民共和国企业所得税法第十条规定，未经核定的准备金支出不得在税前扣除。由此可见，企业提取的存货跌价准备金支出，不允许在税前扣除，只有在存货实际发生损失时，其损失金额才能从应纳税所得额中扣除。企业已提取的存货跌价准备，如果在纳税申报时已调增应纳税所得额，因价值恢复或转让处置有关资产而冲销的准备应允许企业做相反的纳税调整。,存货,六、存货损失的涉税处理企业会计准则规定，企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益，但未规定相应的审批程序。根据企业财产损失所得税前扣除管理办法（国家税务总局令第13号）规定，,存货,存货因销售、变卖、正常损耗发生的正常损失，在证据确凿的情况下，一律不再需要审批，企业在有关财产损失实际发生当期申报扣除即可；因自然灾害、战争等政治事件等不可抗力或者人为管理责任导致的非正常存货损失，以及存货发生永久或实质性损害而确认的财产损失，企业应扣除变价收入、回收回金额以及责任和保险赔款后确认财产损失，必须经税务机关审批后才能在申报企业所得税时扣除。,金融资产,一、交易性金融资产的涉税处理企业会计准则规定，交易性金融资产在初始确认时，应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益。交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，应当确认为投资收益。在资产负债表日，交易性金融资产应当按照资产负债表日的公允价值进行计量，其公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。,金融资产,中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十一条规定，投资资产按照以下方法确定成本：（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。第五十六条规定：企业持有各项资产期间产生资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。,金融资产,中华人民共和国企业所得税法第二十六条规定，企业的下列收入为免税收入：1、国债利息收入；2、符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；3、在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；。,金融资产,关于执行有关企业所得税政策问题的通知（财税200780号）第三条规定：企业以公允价值计量的金融资产，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额计入处置或结算期间的应纳税所得额。,金融资产,由此可见，交易性金融资产会计处理与税务处理的差异主要体现在以下四个方面：（1）取得交易性金融资产时会计成本与计税成本的差异；（2）持有交易性金融资产期间取得的股利和利息，会计作为投资收益计入当期损益，企业所得税法分别以权益性投资收益或利息收入计入应纳税所得额，但企业所得税法规定的免税收入除外；（3）资产负债表日的交易性金融资产公允价值变动，会计计入“公允价值变动损益”，税法不计入应纳税所得额；（4）资产负债表日交易性金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。,金融资产,二、持有至到期投资的涉税处理企业会计准则第22号金融工具确认与计量规定，持有至到期投资应按取得时的公允价值和相关税费之和作为初始确认金额，与中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十一条关于投资资产成本的确定方法一致。,金融资产,企业会计准则第22号金融工具确认与计量规定，持有至到期投资在持有期间应当按摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。处置持有至到期投资时，应将所取得价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。会计在资产负债表日，确认利息收入时不区分持有至到期投资是分期付息、一次还本的债券投资，还是一次还本付息的债券投资。,金融资产,关于执行有关企业所得税政策问题的通知（财税200780号）第一条规定：企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认的利息收入，可计入当期应纳税所得额。中华人民共和国企业所得税法实施条例第十八条规定，利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。,金融资产,可见，会计与税法对持有至到期投资利息收入的处理方法基本相同。但国债利息收入为免税收入，在计算应纳税所得额时可予减除，作纳税调减处理。对于一次还本付息的债券投资，会计在资产负债表日，确认利息收入，计入投资收益，而企业所得税法按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。这种情况，会计与税法确认利息收入时间不同，企业应在每个资产负债表日作纳税调减处理，在合同约定的付息日作纳税调增处理。,金融资产,企业会计准则第22号金融工具确认与计量规定，企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生了减值，应当根据其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额确认减值损失，计提减值准备。根据中华人民共和国企业所得税法第十条第（七）项和中华人民共和国企业所得税法实施条例第五十五条规定，企业计提的持有至到期投资减值准备不得在税前扣除。,金融资产,三、可供出售金融资产的涉税处理企业会计准则第22号金融工具确认与计量规定，可供出售金融资产应按取得该金融资产的公允价值和相关税费之和作为初始确认金额，与中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十一条关于投资资产成本的确定方法一致。,金融资产,企业会计准则第22号金融工具确认与计量规定，资产负债表日企业应当按照公允价值对可供出售金融资产进行后续计量，可供出售金融资产的公允价值高于或低于其账面余额的，其账面价值要进行调整。其公允价值变动形成的利得或损失，应当直接计入所有者权益。,金融资产,按照中华人民共和国企业所得税法实施条例第五十六条的规定，企业持有各项资产期间产生资产增值或减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。由于会计与税法对可供出售金融资产后续计量方法不同，期末可供出售金融资产的账面价值大于或小于其计税基础时，会产生暂时性差异，应进行纳税调整。,金融资产,会计与税法对可供出售金融资产收益的处理方法基本相同，但以有差异：1、税法规定，国债利息收入、符合条件的居民企业之间的股息、红利收入为免税收入；2、税法确认利息收入的时间为债务人应付利息的日期；3、税法计算处置损益时，不转出原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额。,金融资产,企业会计准则规定，资产负债表日，可供出售金融资产按照公允价值计量，公允价值的变动计入资本公积，一般不计提减值准备。但公允价值持续性下跌或下跌幅度严重时应确认减值损失。根据中华人民共和国企业所得税法第八条规定，企业实际发生的损失，准予在计算应纳税所得额时扣除。因此，在申报企业所得税时，应调整增加应纳税所得额。,长期股权投资,一、长期股权投资初始成本的涉税处理（一）企业合并形成的长期股权投资初始投资成本与计税基础的确定根据企业会计准则第2号长期股权投资规定，同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。,长期股权投资,长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。合并方以发生权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发生股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。,长期股权投资,非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照确定的合并成本，作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值，以及为进行合并发生的各项直接相关的费用。,长期股权投资,中华人民共和国企业所得税法实施条例第五十六条规定：企业的各项资产，包括投资资产，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。在税务处理上，企业取得长期股权投资时实际发生的支出，应当以取得该项投资所付出的全部代价确定。全部代价包括支付的现金、转让非现金资产的公允价值、承担债务的公允价值、发行权益性证券的公允价值，以及支付的相关税费。,长期股权投资,并且，不区分同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并对计税基础分别规定，一律以历史成本为计税基础。如果在企业合并中，合并方支付的合并对价中包含非现金资产，还应当按税法规定视同销售，计算资产转让所得，并计提相关税金。,长期股权投资,（二）除企业合并形成的长期股权投资以外的其他方式取得的长期股权投资初始投资成本与计税基础的确定企业会计准则第2号长期股权投资规定，以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出；以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本；,长期股权投资,投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。根据中华人民共和国企业所得税法实施条例第七十一条规定，通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。,长期股权投资,可见，通过支付现金方式取得的长期股权投资，会计与税法确定投资成本的方法相同，无差异。通过支付现金以外的方式取得的长期股权投资，如果会计是按该资产的公允价值和支付的相关税费之和确定长期股权投资的成本，无差异；如果会计是按该资产的账面价值和支付的相关税费之和确定长期股权投资的成本，有差异，其差异为该资产的公允价值与账面价值之间的差额。,长期股权投资,二、长期股权投资后续计量采用成本法核算的涉税处理企业会计准则规定，采用成本法核算的应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。,长期股权投资,在成本法下会计与税法确认投资收益的时间一致，但确认投资收益的金额不一定一致。第一，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为投资收益时，会计仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回；而税法不作区分，全部确认为投资收益。第二，税法规定了符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入，而会计仍计入投资收益。因此，对这两部分投资收益应作纳税调整处理。,长期股权投资,三、长期股权投资后续计量采用权益法核算的涉税处理企业会计准则规定，长期股权投资的初始投资成本大于投资时享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。,长期股权投资,按照税法规定，长期股权投资的初始投资成本无论大于还是小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，都不调整长期股权投资的计税基础。长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额也不应当计入当期损益。会计上计入当期损益的，在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。,长期股权投资,企业会计准则规定，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。确认投资损益时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认净资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后加以确定。,长期股权投资,进行税务处理时，只能在被投资方作出利润分配决定时确认股息、红利等权益性投资收益，并按税法规定给予免税处理。因此投资企业取得长期股权投资后，已按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值的，在计算应纳税所得额时应进行纳税调整。,长期股权投资,企业会计准则规定，投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外，确认投资损失并调整长期股权投资的账面价值。被投资单位以后实现利润的，投资企业在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。,长期股权投资,进行税务处理时，投资企业不能确认被投资单位发生的净亏损，被投资单位发生的净亏损只能由被投资单位以后年度的所得弥补。投资企业确认了被投资单位发生的净亏损的，应按照税法规定进行纳税调整。,长期股权投资,被投资方分派的股票股利，或者用留存收益转增资本（股本），投资企业不作账务处理，但为了反映收到股票股利的情况，企业应在备查簿中登记所增加的股数，以表明每股投资成本的减少。,长期股权投资,进行税务处理时，被投资方分派的股票股利，或者用留存收益转增资本（股本），应视同“先分配、再投资”进行处理。投资企业应当按照股本（实收资本）的面值确认红利所得，同时享受免税待遇，并调整长期股权投资的计税基础。,长期股权投资,四、处置长期股权投资的涉税处理处置长期股权投资时，会计是按照实际取得价款与长期股权投资的账面价值之间的差额确认损益，而税法是按照实际取得价款与计税基础之间的差额确认所得。当长期股权投资的账面价值不等于计税基础时，会计确认的损益与税法确认的投资转让所得或损失会出现差异，企业应按税法规定进行纳税调整。,长期股权投资,五、长期股权投资减值的涉税处理长期股权投资发生永久或实质性损害时，应按照企业财产损失所得税前扣除管理办法（国家税务总局令第13号）的规定进行税务处理。该办法第七条规定，长期股权投资因发生永久或实质性损害而确认的财产损失须报税务机关审批才能在申报企业所得税时扣除。,固定资产,一、固定资产确认的涉税问题会计与企业所得税法相比较，固定资产的概念基本一致，但有两点差异：（1）已出租的建筑物，会计上列为投资性房地产，企业所得税法仍列为固定资产。（2）企业所得税法未就固定资产的确认作出具体、明确的规定。但根据企业所得税法规定，允许税前扣除的支出必须真实发生，在判断是否真实发生时，纳税人必须提供确属实际发生的有效凭据，如发票、自制凭证、进口报关单等。,固定资产,因此，企业所得税法一般以取得合法、有效的会计凭证作为确认依据。这就是说，税法对固定资产的成本不能进行估计。比如，对于已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产。按企业会计准则规定，需要根据工程预算、工程造价或者工程实际发生的成本等资料，按估计价值确定其成本，办理竣工决算后，再按照实际成本调整原来的暂估价值。但按企业所得税法规定，对于自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础。未办理竣工结算的，不能确认为固定资产。,固定资产,二、固定资产初始计量的涉税处理（一）外购固定资产。对于固定资产的一般购进业务，企业会计准则确定固定资产成本的方法与企业所得税法确定固定资产计税基础的方法相同，差异主要表现在具有融资性质的购进固定资产上。企业所得税法对外购的固定资产，不需要区分是否具有融资性质，均以购买价款和支付的相关税费作为计税基础。在信用期间也不存在利息摊销问题，因此需要按税法规定进行纳税调整。,固定资产,会计准则规定，确定固定资产成本时，还应当考虑预计弃置费用因素，企业应当根据企业会计准则第13号或有事项的规定，按照现值计算确定应计入固定资产原价的金额和相应的预计负债。在该固定资产的使用寿命内，按预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，计入财务费用。,固定资产,进行税务处理时，因或有事项确认的预计负债，因实际尚未发生，不应当计入固定资产的计税基础。因此，固定资产的计税基础不含弃置费用。因弃置费用折现形成的财务费用与会计折旧之和，与税法折旧之间的差异，应当调整增加应纳税所得额。固定资产报废时，发生的弃置费用允许在报废的当期据实扣除。,固定资产,由此可见，对外购固定资产进行初始计量时会计与税法之间的差异主要表现在：（1）购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，企业会计准则规定固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定；而税法不区分是否具有融资性质，均以购买价款和支付的相关税费作为计税基础。（2）企业会计准则规定固定资产的原值中含有预计固定资产弃置费用的现值，税法不承认因或有事项确认的预计负债。,固定资产,（二）自行建造固定资产。对于自行建造固定资产进行初始计量时会计与税法的差异主要表现在：（1）计量固定资产会计成本与计税基础的方法不同。会计准则以固定资产“达到预定可使用状态前所发生的必要支出”确定固定资产的入账价值，此后的费用直接计入当期损益；税法以固定资产“竣工结算前发生的支出”为计税基础。对两个时间点之间发生的支出，应进行纳税调整。对会计成本与计税基础之间的差额也应进行纳税调整。,固定资产,（2）开始计提折旧的时间和计提折旧的依据不同。会计准则以固定资产“达到预定可使用状态时”的下月开始计提折旧，税法以固定资产“竣工结算时”的下月开始计提折旧。会计准则按照固定资产的入账价值计提折旧；税法按照固定资产的计税基础计提折旧。（3）借款费用资本化的金额可能不同。计入固定资产成本的借款费用在税前扣除时，税法作了限定。,固定资产,（三）融资租入固定资产。会计和税法在确认融资租入固定资产成本时，二者之间的差异主要表现在：企业会计准则遵循谨慎性原则，按照租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值中较低者作为租入资产的入账价值，体现融资租入固定资产作为资产的特性。企业所得税法对融资租赁方式租入固定资产的计价不考虑最低租赁付款额现值，不承认会计上确认的未确认融资费用，是按合同规定的租赁付款额或者公允价值作为固定资产的入账价值，将确认的未实现融资费用直接计入固定资产原值。,固定资产,由于会计和税法的规定不同，造成融资租赁资产的入账价值和计税基础出现差额，形成暂时性差异，应按其对所得税的影响调整各年的应纳税所得额。入账价值的差异会引起折旧金额的不同，从而影响折旧期内每年的应纳税所得额，据此也应作纳税调整。,固定资产,（四）非货币性资产交换换入的固定资产。根据企业会计准则第7号非货币性资产交换规定，以非货币性资产交换换入的固定资产，可能以换出资产的公允价值和应支付的相关税费计量，也可能以换出资产的账面价值和应支付的相关税费计量。,固定资产,中华人民共和国企业所得税法实施条例第五十八条规定：通过非货币性资产交换取得的固定资产的计税成本应以该资产的公允价值和应支付的相关税费为计税基础。,固定资产,二者之间的差异主要表现在：当会计上以公允价值为基础计量换入固定资产成本时，会计与税法计量一致；当会计上以换出资产的账面价值和应支付的相关税费计量换入固定资产成本时，会计与税法计量存在差异。投资者投入的固定资产、债务重组取得的固定资产，会计与税法确定成本的方法相同。,固定资产,三、固定资产折旧的涉税处理在固定资产折旧方面，会计与税法之间存在一系列差异，需要进行纳税调整。（一）折旧范围不同。企业会计准则规定，企业应当对除已提足折旧仍继续使用的固定资产和按照规定单独估价入账的土地外所有固定资产计提折旧。而税法规定，纳税人的部分固定资产不得提取折旧：（1）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（2）以经营租赁方式租入的固定资产；（3）以融资租赁方式租出的固定资产；（4）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（5）与经营活动无关的固定资产；（6）单独估价作为固定资产入账的土地；（7）其他不得计算折旧扣除的固定资产。,固定资产,（二）计提折旧的总额不同。企业会计准则规定，固定资产应计折旧总额是应当计提折旧的固定资产的入账价值扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。而税法规定固定资产计提折旧的总额为固定资产的计税成本。,固定资产,（三）折旧年限不同。企业会计准则规定固定资产折旧是在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。而税法对不同类别固定资产的最短折旧年限有原则性规定。（四）折旧方法不同。企业会计准则规定企业可以在规定范围内自行选择固定资产折旧方法；而税法规定，固定资产折旧的计算，原则上采用直线法。,固定资产,（五）预计净残值不同。企业会计准则规定，预计净残值一经确定，不得随意变更，如果年度终了复核预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。税法规定预计净残值一经确定，不得变更。,固定资产,四、固定资产后续支出的涉税处理会计与税法对固定资产的后续支出处理的异同点主要表现在：（一）对已足额提取折旧的固定资产的改建支出和租入固定资产的改建支出，会计与税法的处理方法相同，均作为长期待摊费用。,固定资产,（二）对固定资产的大修理支出。进行会计处理时，看是否符合固定资产的确认条件，符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本；不符合固定资产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。进行税务处理时，看是否符合税法规定的大修理支出条件（指同时符合下列条件的支出：（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；（2）修理后固定资产的使用年限延长2年以下。），符合税法规定的大修理支出条件的，作为长期待摊费用，按照固定资产尚可使用年限分期摊销；不符合条件的，在发生当期税前扣除。,固定资产,税法上固定资产的大修理支出，在会计上一般作为固定资产更新改造支出，计入固定资产成本，并按有关规定计提折旧；税法作为长期待摊费用，按照固定资产尚可使用年限分期摊销；如果会计计提的折旧额与税法摊销的金额不相等，应作纳税调整。,固定资产,（三）对不符合固定资产确认条件的固定资产修理费用等。进行会计处理时，在发生时计入当期损益；进行税务处理时，在发生当期税前扣除。二者处理方法一致。,固定资产,五、固定资产处置业务的涉税处理企业会计准则第4号固定资产规定，企业出售、转让、报废固定资产或发生固定毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额。固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。,固定资产,税法规定，固定资产转让收入是指纳税人有偿转让固定资产取得的收入总额。准予从该收入中扣除的金额，为与纳税人取得收入有关的成本、费用和损失。即纳税人转让各类固定资产发生的费用允许扣除，包括税收口径上的固定资产原值、残值、保险赔偿和责任人赔偿。并且当纳税人不能提供完整、准确的收入及成本、费用凭证，不能正确计算应纳税所得额时，税务机关有权核定其应纳税所得额。,固定资产,二者之间的差异主要表现在：企业会计准则规定，企业应当将固定资产的处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。而税法规定，纳税人处置固定资产的损益或收益为处置收入扣除计税成本、保险或责任人赔偿款后的金额。,固定资产,（六）固定资产减值的涉税处理对企业计提的固定资产减值准备，应按税法规定调整增加应纳税所得额。由于固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回；因此，调整增加应纳税所得额，也不存在作相反的纳税调整。,固定资产,（七）盘盈固定资产的涉税处理企业会计准则规定，企业固定资产盘盈，作为前期差错处理，通过“以前年度损益调整”科目核算，不确认当期收益。中华人民共和国企业所得税法实施条例第二十二条规定：其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入。,固定资产,因此，固定资产盘盈属于税法界定的资产溢余收入，在申报企业所得税时，应调整增加应纳税所得额，并入差错年度的税款计算中。如果无法查明原因是哪一年的差错，则计入盘盈年度的应纳税所得额。,固定资产,八、在建工程试运行收入的涉税处理国家税务总局关于企业所得税若干问题的通知（国税发1994132号）第二条规定：企业在建工程发生的试运行收入，应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程成本。属于“从各种来源取得的收入”，在申报企业所得税时，应将冲减在建工程成本的试运行收入，调整增加应纳税所得额。,无形资产和其他资产,一、无形资产确认的涉税问题企业所得税法中的无形资产包括商誉。而会计上由于商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不能确认为无形资产。已出租的土地使用权和持有并准备增值后转让的土地使用权，会计上划分为投资性房地产，不属于无形资产。而税法上将土地使用权划分为无形资产。,无形资产和其他资产,二、无形资产计量的涉税处理（一）外购无形资产的涉税处理。企业所得税法对外购的无形资产，不考虑资金的时间价值因素，不需要区分是否具有融资性质，均以购买价款和支付的相关税费作为计税基础。而企业会计准则区分是一般购进，还是具有融资性质的购进。,无形资产和其他资产,（二）自行开发无形资产的会计成本与计税基础一致。由于中华人民共和国企业所得税法实施条例第九十五条规定：形成无形资产的研究开发费用，按照无形资产成本的150%摊销。因此，在计算所得税时，实际是按照无形资产会计成本的150%作为计税基础。,无形资产和其他资产,（三）非货币性资产交换换入无形资产的涉税处理。对非货币性资产交换换入的无形资产，税法一律以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。而会计区分两种情况，以公允价值或账面价值加上应支付的相关税费确定换入无形资产的入账价值。投资者投入的、以债务重组方式取得的无形资产，会计与税法确定成本的方法相同。,无形资产和其他资产,三、无形资产摊销方法、摊销年限和预计残值的涉税处理（一）使用寿命确定的无形资产摊销方法和摊销年限的涉税处理。会计与税法在使用寿命确定的无形资产摊销方法和摊销年限方面的差异主要表现在：（1）税法只允许采用直线法对无形资产进行摊销，会计可以根据与无形资产有关的经济利益的预期实现方式选择摊销方法；（2）税法规定了最低摊销年限不得低于10年，会计没有此项规定。企业应按税法规定的年限计算摊销额，并进行纳税调整。,无形资产和其他资产,（二）使用寿命不确定的无形资产摊销方法和摊销年限的涉税处理。企业会计准则第6号无形资产规定，使用寿命不确定的无形资产，不进行摊销，只进行减值测试。在税务处理上，使用寿命不确定的无形资产按照税法规定确定的摊销额允许税前扣除。因此，在进行企业所得税纳税申报时，应按照税法规定允许摊销的金额调减应纳税所得额。,无形资产和其他资产,无形资产预计残值的涉税处理。在特定情况下，会计对无形资产进行摊销时应当考虑预计残值，税法没有此项规定。为了减少纳税调整的工作量，对于会计有规定，税法没有规定的，税法应服从会计。,无形资产和其他资产,四、无形资产减值准备的涉税处理企业计提的无形资产减值准备不得在税前扣除，对已计提的无形资产减值准备应调整增加应纳税所得额。,无形资产和其他资产,五、无形资产转销审批程序的涉税处理企业会计准则规定，无形资产预期不能为企业带来未来经济利益的，应当将该无形资产的账面价值予以转销，但未规定相应的审批程序。企业财产损失所得税前扣除管理办法（国家税务总局令第13号）第七条规定，无形资产发生永久或实质性损害而确认的财产损失，须经税务机关审批才能在申报企业所得税时扣除。,投资性房地产,一、会计与税法对投资性房地产的界定税法中没有专门规定投资性房地产的概念。按企业会计准则确认的投资性房地产，税法上可以区分为房屋、建筑物和土地使用权。其中，房屋、建筑物归入固定资